Eind vorig jaar besliste de ministerraad dat het voordeel van alle aard voor werknemers voor het privégebruik van een gsm van de werkgever forfaitair bepaald zou worden op € 12,5 per maand. Dit forfait, dat enkel zou gelden voor de berekening van de sociale bijdragen en in principe dus niet voor de belastingen, zou in 2010 worden ingevoerd. Onlangs besliste de ministerraad echter om terug te komen op deze beslissing en het forfait dus niet in te voeren. Dit wil natuurlijk niet zeggen dat er geen voordeel van alle aard meer zou moeten worden aangegeven voor het privégebruik van een gsm van de werkgever of de vennootschap. Hoe wordt dit dan bepaald?

Hoe wordt het voordeel dan berekend?
Voor heel wat voordelen is er wettelijk voorzien dat het belastbaar bedrag forfaitair vastgesteld wordt. Dit is bv. het geval als u ook privé rijdt met een auto van uw werkgever of vennootschap. Het voordeel wordt dan berekend op basis van 5.000 of 7.500 kilometer en een coëfficiënt die afhangt van de CO2-uitstoot van de auto. Andere voordelen, zoals het gratis ter beschikking stellen van verwarming en elektriciteit worden op een vast bedrag geraamd, ongeacht het werkelijke verbruik.

Zo’n forfaitaire regeling bestaat er echter niet voor een gsm en voorlopig zal die er dus ook niet komen. In dat geval is het bedrag van het voordeel, zowel voor de berekening van de belastingen als voor de sociale bijdragen, gelijk aan de ‘werkelijke waarde’ ervan. Dit is “het bedrag dat de verkrijger in normale omstandigheden zou moeten besteden om een dergelijk voordeel te verkrijgen” of m.a.w. het bedrag dat hij anders zelf zou moeten spenderen als hij zijn privégesprekken met de gsm zelf zou moeten betalen.

In de praktijk is het in heel wat gevallen niet haalbaar om uit te maken welk deel van de gesprekken privé is en welk deel beroepsmatig. Daarom wordt het privédeel vaak toch forfaitair bepaald, bv. € 10 per maand of 20% van de kosten van de gsm, afhankelijk natuurlijk van hoeveel u werkelijk privé belt. De fiscus schrijft immers zelf voor dat “wanneer de gsm wel voor privégebruik mag worden gebruikt, moet men de waarde van het ontvangen voordeel schatten. Het fiscaal voordeel zal worden bepaald door rekening te houden met de aankoopprijs van de gsm, de waarde van het abonnement, de facturen van de operator en het akkoord tussen de werknemer en de werkgever wat het gebruik van de gsm betreft.”

Toch geen voordeel?
Als de gsm echter niet privé gebruikt (mag) worden, dan moet er uiteraard ook geen voordeel van alle aard worden aangegeven. In de praktijk zal dat uiteraard al wel eens aanleiding geven tot discussie met de fiscus, tenzij de werkgever bv. een policy gesloten heeft waarin duidelijk vermeld wordt dat de gsm enkel beroepsmatig gebruikt mag worden.

Als er een vergoeding betaald wordt aan de vennootschap of de werkgever voor het privégebruik van de gsm, dan mag die wel van het voordeel van alle aard worden afgetrokken. Als er bv. een systeem bestaat waarin de privégesprekken duidelijk kunnen worden bepaald (als de werknemer bv. eerst een bepaalde code moet intikken voor hij een privénummer belt) en de werknemer die gesprekken terugbetaalt aan de werkgever, dan wordt hij niet belast op een voordeel en zijn er dus ook geen sociale bijdragen verschuldigd.

Bij het opstellen van de begroting 2010-2011 heeft de (federale) regering beslist om de notionele interestaftrek te beperken tot max. 3,8% (ipv 6,5%).  Dit voor de aanslagjaren 2011 en 2012.

De verhoging van deze (max) 3,8% met 0,5% voor de zogenaamde KMO’s blijft echter wel van toepassing, dus voor de KMO’s is het maximumpercentage beperkt tot 4,3%.
Noot voor Aj 2010 is deze beperking marginaal, gezien volgens de niet beperkte berekeningsmanier een quasi identiek percentage bekomen werd.
KMO-vennootschappen zijn volgens het Wetboek van Vennootschappen (cfr art 15 W.Venn) de vennootschappen die voor het laatst afgesloten boekjaar niet meer dan één der volgende criteria overschrijden:

• jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50;
• jaaromzet (exclusief BTW):  7.300.000,00 EUR;
• balanstotaal: 3.650.000,00 EUR.

Wanneer twee van de drie criteria overschreden worden, gaat het dus niet langer om een KMO.
Grote vennootschappen zijn ook de vennootschappen die meer dan één van de hierboven vermelde criteria overschrijden of vennootschappen waarvan het jaargemiddelde van het personeelsbestand meer dan 100 bedraagt.  Deze voorwaarden worden verder ook belangrijk.

De fiscale uitbreiding van de KMO-definitie

Vanaf Aj 2010 wordt de definitie van de KMO belangrijker (zie boven).  Dit was reeds het geval wat de verhoging mbt de notionele intrestaftrek (basis + 0,5%) en de niet pro rata beperking mbt de afschrijvingen in het eerste jaar van de investering en de keuze van afschrijvingsperiode van de bijkomende kosten al dan niet onmiddellijk.
Dit wordt voortaan uitgebreid tot (o.a.) de aanleg van investeringsreserve en het kunnen genieten van de vrijstelling van de  belastingvermeerdering bij geen of onvoldoende voorafbetalingen vennootschapsbelasting in de eerste drie boekjaren van de oprichting van de vennootschap.

Het DBI-regime (Definitief Belaste Inkomsten)

Er was een verschil in interpretatie van de zogenaamde DBI-overschotten. Het Hof van Justitie bracht hierin meer duidelijkheid (Hof van Justitie in de zaak Cobelfret (12 februari 2009).  Voortaan aanvaardt de administratie de overdracht van de DBI-overschotten (cfr omzendbrief van 23 juni 2009).  Dit niet enkel voor de dividenden van dochterondernemingen gevestigd in de E.E.R. en in België. maar ook voor de overdracht van DBI-overschotten wat de dividenden betreft die zijn verleend of toegekend door een vennootschap die op het moment van de toekenning ervan is gevestigd in een derde staat waarmee België een dubbelbelastingverdrag heeft gesloten (waarin een clausule van gelijke behandeling van dividenden is opgenomen) of in een derde staat wanneer het vrij verkeer van kapitaal van toepassing is.

Wijziging van de minimumparticipatie:
Voortaan dient het minimumbedrag van de participatie 2.500.000,00 EUR te bedragen (voorheen was dit 1.200.000,00 EUR).
Deze voorwaarde is ook vanaf aj 2010 van toepassing voor de kredietinstellingen, de verzekeringsmaatschappijen en de beursvennootschappen (deze dienden hieraan vroeger niet te voloen).

De aftrekbaarheid van wagens (personenwagen, auto dubbel gebruik, minibus)

De aftrekbaarheid voor de vennootschap wijzigt (niet voor de personenbelasting).  De CO²-uitstoot wordt hierbij nog belangrijker.  Hou er ook rekening mee dat de brandstofkosten niet langer voor 100% aftrekbaar zal zijn doch voor 75% (ook van toepassing in de  personenbelasting).

Casus : een werkvennootschap, die BTW-plichtige is, heeft een nieuw gebouw nodig.

De bedoeling echter is niet dit gebouw mee in de werkvennootschap onder te brengen.  De redenen zijn divers :
- de successieplanning vergemakkelijken
- de latere verkoop niet bemoeilijken 
- het ondernemingsrisico. 
- enz …

Men kiest maw voor een aparte immo-vennootschap die het gebouw zal verhuren aan de werkvennootschap. Maar hier moeten we rekening houden met enkele fiscale regels in het bijzonder wat de BTW betreft.

Het is een gekend probleem. Verhuren van een gebouw met BTW zonder het recht op BTW-aftrek is in een Belgische context geen sinecure.

De nieuwbouw is onderhevig aan de BTW.  De immo-vennootschap kan deze niet zomaar recupereren. Het verhuren van een gebouw is in principe vrijgesteld van B.T.W.  (art. 44, § 3, 2° van het W.BTW).

In de praktijk tracht men dit probleem op te lossen d.m.v. de creatie van een zakelijk recht (vruchtgebruik, recht van opstal of erfpacht).

Let wel op de vrijstelling van de BTW inzake verhuur bestaan er wel een aantal uitzonderingen
- de terbeschikkingstelling van stalling voor rijtuigen
- de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen
- het verschaffen van gemeubeld logies
- de onroerende financieringshuur (onroerende leasing).
- (…)

Onroerende leasing

Onroerende leasing is daarom een gebruikelijke oplossing om dit BTW-probleem te verhelpen. De immo-vennootschap (leasinggever) kan de BTW op de bouw recupereren.  De leasingnemer echter zal weliswaar BTW op de huurfactuur moeten betalen maar kan deze BTW op haar beurt recupereren wanneer deze een BTW-belastingplichtige is met recht op aftrek van de BTW. De immo-vennootschap (=leasinggever) bouwt het onroerend goed op aanwijzen van de werkvennootschap (=leasingnemer) en verhuurt dit met BTW.

Dit is echter wel aan behoorlijk wat voorwaarden gebonden.  eze voorwaarden vinden we terug in het  KB 30.

De onroerende financieringshuur moet betrekking hebben op een gebouwd onroerend goed.  Ook moet het gebouw verkregen of opgericht zijn met BTW.  Het moet maw een ‘nieuw gebouw’ (conform de BTW-regels) zijn.  De verkrijging of de oprichting van dit gebouw moet echter wel gebeuren adhv de aanwijzingen van de leasingnemer. Het moet enerzijds een niet-eigendomsoverdragende en anderzijds een niet-opzegbare overeenkomst zijn.  Bij het einde van de overeenkomst moet de leasingnemer de mogelijkheid hebben om het gebouw over te nemen. Bij het verstrijken van een periode van 15 jaar moet het totale bedrag van de periodieke huurprijzen (die door de leasingnemer werden betaald) het de leasinggever mogelijk maken het geïnvesteerd kapitaal integraal weder samen te stellen. De onroerende financieringshuur moet worden toegestaan door een onderneming die gespecialiseerd is in onroerende financieringshuur. Maar hier aanvaardt de Administratie dat een onderneming 'gespecialiseerd' is van zodra zij één enkele handeling van onroerende leasing verricht. De terbeschikkingstelling van het gebouw van de leasingnemer moet plaats vinden om het in het kader van zijn activiteit als belastingplichtige te gebruiken. 

BTW-eenheid

Maar er bestaat ook een andere werkwijze, nl met een BTW-eenheid.

Een BTW-eenheid is in feite één BTW-plichtige die in de plaats komt van al haar aangesloten leden.
De in België gevestigde BTW-belastingplichtigen (recht op aftrek is geen vereiste) kunnen deel uitmaken van zulk een BTW-eenheid.  Er zijn wel een aantal voorwaarden opgelegd.  Ze dienen verbonden te zijn en die verbondenheid moet financieel, economisch en organisatorisch van aard moet zijn. 
financiële verbondenheid :
= indien er een rechtstreekse of onrechtstreekse controleverhouding bestaat in rechte of in feite. Als er tussen de vennootschap binnen de BTW-eenheid en de andere BTW-belastingplichtigen, die er rechtstreeks van afhangen, een deelneming van minstens 50% bestaat, moeten alle BTW-belastingplichtigen waarmee die minimum deelnemingsverhouding bestaat (in principe) opgenomen worden in de BTW-eenheid.

economische verbondenheid :
= de voornaamste werkzaamheid van ieder van de leden van een groep van dezelfde aard is, of
• de werkzaamheden van de leden van een groep elkaar aanvullen of beïnvloeden, of kaderen in het nastreven van een gezamenlijk economisch doel, of
• de werkzaamheid van de ene belastingplichtige geheel of gedeeltelijk wordt uitgeoefend ten behoeve van de anderen.

‘organisatorische verbondenheid :
• de leden van een groep in rechte of in feite rechtstreeks of onrechtstreeks onder een gemeenschappelijke leiding staan, of
• de leden van een groep hun werkzaamheden geheel of gedeeltelijk in gemeenschappelijk overleg organiseren, of
• de leden van een groep in rechte of in feite rechtstreeks of onrechtstreeks onder de controlebevoegdheid staan van één persoon.

Let wel, alle leden van de BTW-eenheid zijn hoofdelijk aansprakelijk voor de betaling van de BTW.   Dit betekent voor sommige mogelijk een nadeel.

Maat de BTW-eenheid biedt hier in onze casus toch een aantal voordelen.
De algemene regels inzake oa recht op aftrek zijn van toepassing op de BTW-eenheid. Dit recht op aftrek van de BTW-eenheid zal echter beoordeeld worden op basis van o.a. de uiteindelijke bestemming van het gebouw.  En dit is hier nu net zo van belang mbt de verhuur.

Terugkerend naar onze casus.

De immo-vennootschap bouwt een gebouw en verhuurt dit aan de werkvennootschap.  Wanneer de verhuur binnen de BTW-eenheid plaatsvindt dan moet er naar de uiteindelijke bestemming van het gebouw worden gekeken.    Dit betekent concreet dat wanneer de immo-vennootschap en de werk-vennootschap deel uitmaken van de gevormde BTW-eenheid dan wordt er abstractie gemaakt van de verhuur tussen de beide vennootschappen.  Het recht op aftrek van de BTW moet beoordeeld worden op basis van de handelingen die worden verricht aan niet-leden van de BTW-eenheid.  Wanneer de BTW-eenheid diensten presteert of goederen levert (onderworpen aan de BTW)  aan derden dan zal de BTW-eenheid de betaalde BTW kunnen recupereren

Deze werkwijze werd trouwens bevestigd door de Minister Van Financiën op een parlementaire vraag gesteld door de heer Van Der Maelen (Vr. en Antw. Kamer, 2008-2009, nr. 56, blz 119-121; Vraag nr. 308 van Dirk Van Der Maelen van 17.02.2009).  De Minister bevestigde dat het inderdaad mogelijk is dat wanneer de ene (immo-)vennootschap een gebouw verhuurt aan de andere (werk)vennootschap, de BTW volledig aftrekbaar is op de verbouwingskosten of de aankoop wanneer deze beide vennootschappen deel uitmaken van een BTW-eenheid.

En dit was nu net de betrachting …

Als u een deel van uw woning verhuurt, kan u slechts zoals u wellicht weet, maar een bescheiden huur vragen aan uw vennootschap. Vraagt u meer dan : het KI x een revalorisatiecoëfficiënt x 5/3… dan wordt dit deel beschouwd als overdreven en aanzien als loon. Mmh niet bijster interessant. Deze regel geldt enkel voor onroerende verhuur en niet voor de zgn. roerende verhuur. Dus waarom niet het meubilair e.d. mee verhuren aan de vennootschap. Deze inkomsten van roerende verhuur  zijn niet beperkt (tenzij door het gezond verstand). Bovendien wordt u op deze inkomsten laag belast, nl; 15% (+ gemeentebelasting) minus een kostenforfait van 50%, dit komt neer op 7,5% (+ gemeentebelasting). We weten ook wel dat het niet het grote geld zal zijn maar elke euro die u bespaart is de moeite, al is het maar uit principe. Wenst u een groot voordeel te doen dan moet u over de grenzen kijken. We kijken graag met u mee…

Deze week drie nieuwe erg leuke artikels op onze website ‘bespaarbelastingen.be’:
1. Belastingfraude verjaart niet!
2. Medische kosten aftrekbaar…
3. Studeren op kosten van de fiscus…

En verder…Weet u nog op 1 november 2007 werd met veel tamtam een nieuwe fiscale bemiddelingsdienst in het leven geroepen. De dienst is nog steeds niet operationeel. Op een recente parlementaire vraag antwoordde de Minister dat men ‘er mee bezig is’.

Wegens uitzonderlijk succes op 1 april reeds een volgend offshore-seminar. Het aantal inschrijvingen is beperkt.

Veel sterkte aan het fiscale front.

I De Hoon
Director

Het minimumkapitaal van een klassieke BVBA bedraagt 18.550 euro. Bij de oprichting moet elk aandeel voor ten minste 1/5 worden volstort zijn, met een totaal minimum van 6.200 euro. Gaat het echter om een éénpersoons-BVBA, gemeenzaam de EBVBA genoemd, dan moet bij de oprichting minstens 12.400 euro volstort zijn. Dit kapitaal wordt mbt de S-BVBA verlaagd.  Dit zou een stimulans betekenen tot meer ondernemersschap. Ook de vlucht naar buitenlandse vennootschapsvormen (de limited) zou moeten verminderen. De officiële afkorting is de S-BVBA. Er zijn een aantal verschillen met de klassieke BVBA

Enkel één of meerdere natuurlijke personen kunnen een S-BVBA oprichten. De activiteit van de S-BVBA is niet relevant. Wie echter reeds aandelen bezit in een andere vennootschap met beperkte aansprakelijkheid van 5 % of meer van het aantal stemrechten, kan geen S-BVBA meer oprichten. De aandelen van een S-BVBA mogen niet worden overgedragen aan een rechtspersoon. Ook mag wie reeds een S-BVBA heeft opgericht geen tweede S-BVBA oprichten.  Doet hij dit toch, dan is deze persoon hoofdelijk aansprakelijk voor de verbintenissen van de tweede S-bvba.  

Wie een S-BVBA opricht moet wel rekening blijven houden met de gekende  oprichtersaansprakelijkheid. Deze oprichtersaansprakelijkheid is van belang indien:

- het faillissement van de vennootschap wordt uitgesproken binnen de drie jaar na haar oprichting;
- het maatschappelijk kapitaal bij de oprichting is kennelijk ontoereikend voor de normale uitoefening van de voorgenomen bedrijvigheid gedurende tenminste twee jaar.
Wel zijn de oprichter(s) van de S-BVBA verplicht om bij het opstellen van het financieel plan, zich te laten bijstaan door een erkende boekhouder, een externe accountant of een bedrijfsrevisor.   

Het minimumkapitaal van de S-BVBA bedraagt zoals reeds vermeld één euro.  Dit betekent in de praktijk dat het kapitaal van de S-BVBA tussen één euro en 18.549 euro zal liggen. Maar na maximaal 5 jaar of vroeger (wanneer 5 voltijdse werknemers in dienst zijn) dient dit kapitaal te worden verhoogd tot 18.550 euro waarvan 6.200 euro of 12.400 euro dient volstort te zijn.  Dit betekent concreet dat er in een S-BVBA maximaal vier personen voltijds kunnen werken. Veelal zal echter 1 euro onvoldoende zijn.  Al was het maar omwille van de oprichtersaansprakelijkheid.

Dit lage kapitaal resulteert in een gevaar voor de schuldeisers. Daarom zijn er extra voorwaarden opgelegd voor de S-BVBA.

- Ten eerste moet de S-BVBA jaarlijks 25 % van de winst reserveren.  Bij een klassieke (E)BVBA is dit beperkt tot  5 %, tot wanneer deze wettelijke reserve een bedrag van 10% van het maatschappelijk kapitaal heeft bereikt.

- Ten tweede blijft de oprichter van de S-BVBA hoofdelijk aansprakelijk voor de schulden van de vennootschap tot wanneer het kapitaal het bedrag van 18.550 euro heeft bereikt. 

- Ten derde is het ook een verplichting dat de vennootschap op alle wettelijke documenten, facturen, brieven, website, akten, aankondigingen, …  het woord 'starter'  toevoegt aan haar rechtsvorm. Ook dit vervalt wanneer het kapitaal van 18.550 euro volstort is.  

- Ten vierde zijn de vennoten hoofdelijk gehouden voor het verschil tussen 18.550 euro en het bedrag van de inschrijving en dit vanaf drie jaar na de oprichting an de S-BVBA. 
De S-BVBA mag enkel bestuurd worden door één of meer natuurlijke personen.  Bij een klassieke BVBA kan dit immers ook een rechtspersoon zijn.
Bij een klassieke BVBA kennen we de zogenaamde ‘alarmbelprocedure’.   Deze procedure wordt belangrijk wanneer de vennootschap aanzienlijke verliezen opbouwt waardor haar netto actief (= de activa verminderd met de voorzieningen en de schulden) daalt tot minder dan de helft of een vierde van haar maatschappelijk kapitaal. D zaakvoerder wordt dan verplicht de algemene vergadering bijeen te roepen om hetzij tot de ontbinding van de vennootschap voor te stellen aan de algemene vergadering of hetzij te beslissen tot de voortzetting van de vennootschap.    Vermits een S-BVBA veelal een kapitaal zal hebben van slechts één euro, dreigt zij mogelijk snel met deze alarmbelprocedure geconfronteerd te worden. Daarom is hier voor de S-BVBA in een uitzondering voorzien. 

Let wel dat de overgang van S-BVBA naar een klassieke BVBA dient te gebeuren volgens de courant bestaande regels van een statutenwijziging nl dit dient plaats te vinden d.m.v. een kapitaalverhoging

De S-BVBA is een goede poging van de wetgever om jonge ondernemers te stimuleren.  Maar de vraag is nog maar of dit met de S-BVBA wel het geval zal zijn. 

Let wel dat er nog de nodige uitvoeringsbesluiten moeten komen om de S-BVBA in werking te brengen.

Kosten van medische ingrepen balanceren op de grens van beroepskosten (artikel 49 WIB 92) en kosten van ‘persoonlijke aard’ (artikel 53, 1°, WIB 92).
Zo zal een advocaat geneigd zijn de kosten van bv. een hoorapparaat als beroepskost in rekening te brengen, omdat hij zonder dit apparaat zijn beroep niet verder kan uitoefenen. Opdat kosten van persoonlijke aard aftrekbaar zouden zijn als beroepskosten, acht de fiscus een louter verband met de beroepswerkzaamheid onvoldoende. De persoonlijke kosten moeten niet alleen noodzakelijk zijn voor de uitoefening van de beroepswerkzaamheid, maar ze moeten er ook hun oorzaak in vinden.

Rechtspraak nuanceert

In eerste instantie haalt de fiscus hierin gelijk. De rechtbank van eerste aanleg ten Gent (Rb. Gent 07.05.2008) is van oordeel dat de kosten voor de inplanting van een neurostimulator bij een lerares moeten worden aanzien als niet aftrekbare kosten van persoonlijke aard, tenzij zou worden aangetoond dat de inplanting noodzakelijk is voor de uitoefening van de beroepswerkzaamheid én de beroepswerkzaamheid de oorzaak van de ingreep vormt. De voorgelegde medische attesten tonen aan dat de implantatie van de neurostimulator noodzakelijk was voor het kunnen uitoefenen van haar professionele activiteiten, doch niet aan dat deze medische kosten hun oorsprong vinden in de beroepswerkzaamheid van tweede eiseres. Maar in beroep wordt dit vonnis hervormd.

Het Gentse Hof van Beroep is veel genuanceerder en oordeelt dat een gedeelte van de kosten wel degelijk voor aftrek in aanmerking komt (Gent 01.12.2009). Gelet op het feit dat rechtstaan onvermijdelijk is, en dus de neurostimulator noodzakelijk is voor de lerares om haar beroep uit te oefenen, moet worden aangenomen dat de kosten voor de batterij noodzakelijkerwijs doch slechts gedeeltelijk (1/3) betrekking hebben op de uitoefening van het beroep. Het hof stelt vast dat de wet niet vereist dat de medische kosten hun oorsprong vinden in de beroepswerkzaamheid. Een gelijkaardig vonnis werd geveld door de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen (Rb. Antwerpen 17.02.2010). Door deze rechtbank worden de kosten van een hoorapparaat en van een operatie aan het oor in hoofde van een BVBA waarin een advocaat zijn activiteit uitoefent, aanvaard ten belope van 50 %.

Wat kunnen we hieruit leren ?

De boodschap is : hebt u medische kosten, overweeg dan op welke manier u deze kan linken aan uw beroepsactiviteit. Er zijn toch wel wat mogelijkheden. We hebben al gehad de kosten van een neurostimulator van een lerares en van een hoorapparaat en dito operatie van een advocaat. Maar ook het dragen van een bril is noodzakelijk voor de uitoefening van vele beroepen, en een pijnloze rug bevordert ook het rendement van de arbeidsprestaties, en een tenniselleboog is echt onleefbaar voor een lerares… Zo was er destijds een vonnis waarbij een Deense prostituee haar schoonheidsoperaties kon inbrengen.

Het voorwerp van de aanvraag

De buitenlandse vennootschap gevestigd in een land waarmee België een dubbelbelastingverdrag heeft afgesloten, stuurt regelmatig werknemers naar haar Belgische onderaannemers (niet-gelieerde ondernemingen) voor de productie van de goederen die zij in België verkoopt. Deze werknemers staan de onderaannemers bij in het productieproces door het geven van training, begeleiding, trouble shooting en andere ondersteunende werkzaamheden.

Eén personeelslid van de buitenlandse vennootschap verblijft permanent in België voor meerdere jaren. Hij oefent zijn werkzaamheid uit in de gebouwen van de verschillende onderaannemers.

Naast het permanente personeelslid stuurt de vennootschap ook personeelsleden naar België op tijdelijke basis (enkele dagen of weken).
Ook zij voeren hun werkzaamheden uit in de gebouwen van de onderaannemers. De tijdelijken kunnen allen bij elkaar worden beschouwd als het equivalent van twee full-time medewerkers in het eerste jaar, één full-time medewerker in het tweede jaar, minder dan één full-time medewerker in het derde t/m vijfde jaar om zo vervolgens af te bouwen tot een half-time medewerker in het zesde jaar.

De kernvraag van de rulingaanvraag is of A ingevolge het voorgaande kan worden geacht in België over een vaste inrichting te beschikken.

Het belang van de aanvraag

Het al dan niet aanwezig zijn van een vaste inrichting heeft niet alleen invloed op de ‘hoeveelheid’ winst die mag worden belast in het verdragsland, de identificatie van een vaste inrichting heeft ook gevolgen op het vlak van de persoonlijke belastingtoestand van de in de vaste inrichting werkzame personeelsleden. Hun loon zal immers ten laste zijn van een in de werkstaat gelegen vaste inrichting, waardoor dat loon aldaar ook belastbaar is.

De beslissing van de Dienst Voorafgaande Beslissingen

Vaste werknemer

Zoals te verwachten was, oordeelt de DVB dat de permanente werknemer van de buitenlandse vennootschap een vaste inrichting vormt in België. Hij beschikt immers op een ‘quasi permanente’ basis over een kantoor bij de Belgische onderaannemers.

Deze beslissing ligt volkomen in de lijn van wat kon worden verwacht. De vaste werknemer vormt immers door zijn permanente aanwezigheid in de bedrijfsgebouwen van de onderaannemers, een ‘materieel aanknopingspunt’ voor de buitenlandse onderneming met België.

Tijdelijke werknemer

Wat de tijdelijke werknemers betreft, is de DVB van oordeel dat zij geen vaste inrichting van de buitenlandse vennootschap uitmaken, omdat :

-  er geen specifiek geografisch aanknooppunt bestaat : de tijdelijke werknemers kunnen niet op een welbepaalde plaats binnen de gebouwen van de onderaannemers worden gelokaliseerd; zij opereren van op de "werkvloer";

-  de buitenlandse vennootschap ook niet de beschikking heeft over een bedrijfsinrichting in België : de betrokken werknemers oefenen hun werkzaamheden uit binnen de bedrijfsgebouwen van de onderaannemers zonder over een formeel gebruiksrecht te beschikken;

-  de activiteiten uitgevoerd door de tijdelijke werknemers kwalificeren als zgn. "voorbereidende of hulpwerkzaamheden".

Opmerkelijk goedgunstige beslissing

De beslissing van de DVB is zeer pragmatisch, en goedgunstig.

In het licht van de laatste versie van de OESO-Commentaar en de internationale jurisprudentie is de stellingname van de DVB dat de tijdelijke werknemers buiten het toepassingsgebied van de vaste inrichtingsdefinitie vallen, immers alles behalve evident.

Eerst en vooral moeten we opmerken dat we onderzoeken of er een materiële vaste inrichting aanwezig is. Van een personele vaste inrichting kan geen sprake zijn omdat geen enkele van de door de buitenlandse vennootschap naar België uitgezonden werknemers beschikt over een machtiging om voor haar bindende overeenkomsten in België af te sluiten.

Het bestaan van een materiële vaste inrichting (art. 5, § 1 DBV) veronderstelt dat cumulatief aan drie voorwaarden is voldaan :

(i) de buitenlandse onderneming moet in België een bedrijfsinrichting ter beschikking hebben;
(ii) er moet een voldoende graad van permanentie zijn;
(iii) de buitenlandse onderneming moet in of via de bedrijfsinrichting een deel van haar activiteiten uitoefenen.

De DVB is van oordeel dat aan de eerste voorwaarde niet is voldaan. Hij wijst op het gebrek aan een specifieke ruimte waarin de 'tijdelijke' werknemers hun activiteiten kunnen uitoefenen en verwijst naar gezaghebbende doctrine die gewag maakt van een noodzakelijk (juridisch afdwingbaar) recht om over de bedrijfsinrichting te kunnen beschikken, wat in in casu niet het geval is.

Net dat is in strijd met de gangbare doctrine ter zake.

Geldende doctrine

Bedrijfsinrichting

De rechtsleer is van oordeel dat een bedrijfsinrichting geen specifieke ruimte hoeft te zijn. Wanneer de buitenlandse onderneming voor de uitoefening van haar werkzaamheden geen dergelijke ruimte nodig heeft, kan er toch sprake zijn van een vaste inrichting. Dit kan bv. het geval zijn wanneer die onderneming geregeld in de andere staat gebruikmaakt van een bepaalde (stand)plaats, die niet altijd dezelfde hoeft te zijn. Denk bijvoorbeeld aan een marktkramer (Com.OESO, art. 5, nr. 4 en 4.1).

In casu vervullen de tijdelijke werknemers hun taak binnen de gebouwen van de onderaannemers. Deze werkvloer betreft per definitie en steeds een geografisch afgebakend gebied. Het vormt hun spreekwoordelijke uitvalsbasis of actieterrein. In de heersende doctrine komt dit principieel in aanmerking voor de kwalificatie als ‘bedrijfsinrichting’.

Beschikking

De buitenlandse onderneming moet ook de beschikking hebben over de kwestieuze bedrijfsinrichting. Deze beschikking moet feitelijk worden beoordeeld (OESO-Commentaar op art. 5, randnummer 4.1.). Er wordt uitdrukkelijk gestipuleerd dat het niet noodzakelijk is dat de buitenlandse onderneming eigenaar of huurder is van de betrokken bedrijfsinrichting.

In de OESO-Commentaar wordt het voorbeeld gegeven van een schilder die gedurende twee jaar drie dagen per week schilderwerken uitoefent in het kantoorgebouw van zijn cliënt. Zijn aanwezigheid in dat gebouw, alwaar hij zijn beroepsactiviteit daadwerkelijk uitoefent, maakt dat aan het vereiste feitelijk gebruik van de bedrijfsinrichting is voldaan (Com.OESO, art. 5, nr. 4.5.).

De toepassing van de huidige doctrine wat betreft de vereiste beschikkingsmacht op de casus leidt tot de conclusie dat er een beschikking is. Het gebruik van de werkvloer kan immers niet worden verhinderd zonder de toestemming van de buitenlandse vennootschap ingevolge contractuele bepalingen, zodat er in hoofde van de buitenlandse vennootschap wel degelijk van een bestendig gebruik kan worden gesproken.

DVB zet stap terug in de tijd

Gelet op het voorgaande, dient besloten te worden dat de DVB met deze beslissing een stap terugzet in de tijd. De doctrine waarop de DVB zich steunt is verouderd, want gebaseerd op oude Duitse rechtspraak van het Bundesfinanzhof waarin het bestaan wordt vereist van een juridisch gewaarborgd gebruiksrecht.

Winsttoerekening

Zoals hiervoor vermeld weerhoudt de DVB enkel een vaste inrichting wat betreft het permanente personeelslid.

De DVB eist niet dat een afzonderlijke boekhouding voor deze inrichting wordt gevoerd.

In principe wordt de winst bij gebrek aan bewijskrachtige boekhouding vastgesteld op basis van de forfaitaire minimumwinsten (artikel 342, § 2 WIB 92 en artikel 182 KB/WIB 92).
In de hier besproken ruling doet de DVB dit niet, en aanvaardt zij dat het resultaat van de vaste inrichting op cost plus-basis kan worden bepaald. Als kostenbasis wordt uitgegaan van het reële brutosalaris (bonus inbegrepen) verhoogd met een jaarlijks forfait van 15 % ter dekking van de jaarlijkse indirecte kosten (firmawagen, PC, gsm, etc.). Op deze kostenbasis wordt vervolgens een winstopslagpercentage van 10 % toegepast.

Deze manier om de winst vast te stellen bevestigt nogmaals de pragmatische aanpak van de DVB.

Conclusie

Het ‘vaste inrichtingsrisico’ dat gepaard gaat met het uitzenden en het ter beschikking stellen van werknemers is niet onaanzienlijk.
De beoordeling van dit risico is in essentie een feitelijke aangelegenheid.
Uit de hier besproken recente ruling blijkt dat de DVB de zaken zeer pragmatisch bekijkt, wat alleen maar kan worden toegejuicht.

Bevestiging van cassatierechtspraak

Over de kwestie van de verjaring van belastingfraude heeft het Hof van Cassatie enkele jaren geleden uitspraak gedaan (Cass. 21.05.2008). Het hof was toen reeds tot de conclusie gekomen dat verjaring inzake belastingfraude zich niet kan voordoen.  

Topadvocaten zagen in deze onmogelijkheid tot verjaring een schending van de grondwet en/of het Verdrag van de Rechten van de Mens, en trokken naar het Grondwettelijk Hof.

Dat hof heeft zich onlangs aangesloten bij het Hof van Cassatie, en ontneemt dus alle hoop van de belastingontduikers.

Het Grondwettelijk Hof aanvaardt dus dat belastingfraude niet kan verjaren. Dat is geen schending van de grondwet of het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens.

Daarmee is de poging om het openbaar ministerie te stoppen om oude fraudezaken toch nog te vervolgen, mislukt.

Waarover gaat het ?

Het is belangrijk één en ander in de juiste context te plaatsen. Wanneer we het hebben over ‘belastingfraude’, zoals hiervoor, gaat het niet over ‘gewone’ discussies met de belastingcontroleur, zoals bijvoorbeeld over kosten of voordelen van alle aard, en ook niet over vruchtgebruikconstructies en inkopen van eigen aandelen, en evenmin over internationale betalingen of betalingen aan buitenlandse dochters, nee, het gaat dan over regelrechte fraude, met gebruik van valse stukken of zwarte omzetten.

De niet-verjaring geldt ook alleen voor de strafrechtelijke vervolging, en niet voor de vestiging en inkohiering van de belastingen.

De ‘niet verjaring van belastingfraude’, zoals bedoeld door het Hof van Cassatie en het Grondwettelijk Hof, heeft dus hoegenaamd niet tot gevolg dat de aanslag- en onderzoekstermijnen van het WIB 92 (de drie- en zevenjarige termijn) zouden worden verlengd. Eens deze termijnen verstreken zijn, zit u definitief gerust voor alles behalve de strafrechtelijke vervolging van belastingfraude.
 

Waarom verjaart belastingfraude niet ?

Belastingfraude verjaart niet omdat het gebruik van de valse stukken een zogenaamd ‘voortdurend karakter’ heeft en dus altijd kan worden veroordeeld, hoe oud de oorspronkelijke feiten ook zijn.  De frauduleuze toestand blijft duren zolang de verdachten de betwiste belastingen niet hebben betaald.
Er wordt geredeneerd dat in dat geval de vervalsingen die er aan te pas gekomen zijn, nog altijd hun nut hebben. En zolang dat het geval is, treedt de verjaring niet in.

Het maakt daarbij niet uit of er ondertussen nieuwe feiten worden gepleegd.

In de zaak die voor het Grondwettelijk Hof werd gebracht, ging het om een btw-carrousel rond het computerbedrijf ATC.

Hoewel deze zaak al in 1995 aan het licht kwam, werd deze nu pas behandeld door de correctionele rechtbank van Gent. Volgens het openbaar ministerie, en nu dus ook het Grondwettelijk Hof, zijn de feiten nog niet verjaard omdat de verdachten nog altijd profiteren van de valse stukken die ze destijds hebben gebruikt om de fiscus op te lichten.

Wat betekent dit concreet ?

Het arrest is belangrijk voor parketten, die nog oudere fraudezaken op het schap hebben liggen (vb. Brussel). We denken hier aan FBB-dossiers, btw-carrousels, en eventueel frauduleuze kasgeldconstructies. Al bij al is de effectieve draagwijdte relatief beperkt. In ieder geval ken éénieder die geen serieuze

Fiscale regularisatie

Het voorgaande stemt wel tot nadenken wanneer u vermoedt frauduleus bezig te zijn geweest, en u een fiscale amnestie overweegt. In de regel volstaat het bij een fiscale regularisatie zeven jaar terug te gaan in de tijd (cf. fiscale aanslagtermijn in geval van belastingontduiking).

Sommige mensen liggen wel erg overhoop met de fiscus. Zo vloog vorige week een 53 jarige Amerikaan, die naar eigen zeggen moe getergd was door de fiscus, met een klein vliegtuigje tegen het gebouw van de fiscus in Austin (Texas). De piloot en een medewerker van de fiscus lieten hierbij het leven. Zo ver moet het gelukkig voor onze lezers niet komen. Als u regelmatig naar onze website (www.bespaarbelastingen.be) surft zoals de 40.000 andere nieuwsgierigen elke maand, dan zal u hier de nodige troost vinden en tips om het allemaal wat draaglijker te maken. En hier nog een verse tip van de week, gebrouwen in ons fiscaal laboratorium.

In de huidige kennismaatschappij is het erg gebruikelijk dat mensen soms voor langere tijd bijstuderen en/of zelfs hiervoor loopbaanonderbreking nemen. Het is ook niet altijd duidelijk of de kosten van dergelijke aanvullende studie fiscaal aftrekbaar zijn. Recent werd er ter zake een interessante ruling geveld. In de casus van deze ruling gaat de aanvrager een MBA-opleiding volgen die 13 maanden in beslag zal nemen. Gedurende de duur van de opleiding neemt de aanvrager loopbaanonderbreking met de formule volledig (voltijds) tijdskrediet.

De aanvrager voorziet volgende kosten:  het inschrijvingsgeld voor de opleiding, waarin is begrepen boeken verdeeld gedurende de opleiding, residentiële seminaries, bedrijfs- en intercampusbezoeken en reis- en verblijfskosten voor een buitenlandse module. Er zijn ook nog de directe studiekosten waarin zijn begrepen: bijkomende cursussen en verplichte literatuur, studiemateriaal, (notaboeken, mappen, schrijfgerief, kopies, printer toner/cartridge, …), aparte studieruimte (communicatiekost, verbruik verwarming en elektriciteit: 10 % van totaal jaarverbruik) en de aankoop van een laptop. Verder voorziet hij ook nog de reis- en transportkosten. Bovendien voorziet hij nog als kost de intrest op de lening voor de financiering van het inschrijvingsgeld.
 
Volgens de rulingcel blijkt uit de aanvraag dat het volgen van de MBA-opleiding rechtstreeks in verband staat met de huidige beroepswerkzaamheid en bijdraagt om de huidige functie in de toekomst met hogere kwaliteit, bekwaamheid en bredere inzichten uit te voeren. Bovendien zal het internationale karakter van de opleiding bijdragen tot een betere samenwerking met de internationale klanten van de werkgever. De Dienst Voorafgaande Beslissingen aanvaardt zo goed als alle kosten (ruling nr. 900.140). Ze voegt er wel voor alle duidelijkheid bij dat eventuele terugbetalingen door de werkgever van een gedeelte van de kosten die verband houden met de opleiding (vb. inschrijvingskosten) moeten worden vermeld in de ‘aangifte personenbelasting’ als een belastbaar voordeel van alle aard (cf. Comm.IB nrs. 31/12 en 13). Het door de werkgever ten laste nemen van kosten die voor de werknemer eigen beroeps- of privé-kosten zijn, doet in hoofde van de werknemer immers belastbare bezoldigingen ontstaan.

Verder willen we u er nog graag op wijzen dat u ook steeds welkom bent op ons kantoor in Luxemburg. Ook kan u ons steeds contacteren in verband met meer info rond Luxemburgse fiscaliteit en de voordelen hiervan.

Met vriendelijke groeten,
I De Hoon
Director

Wordt er een aanslag vernietigd omwille van procedurefouten, dan krijgt de fiscus in principe immers nog een kans om een nieuwe aanslag te vestigen waarbij de regels wél nauwgezet gevolgd worden. Die ‘herkansing’ geldt echter niet als het gaat om een fout tegen de regels van de verjaring. Anders zou de fiscus bewust een procedurefout kunnen maken om nog een nieuwe aanslag te kunnen vestigen als ze merken dat ze bv. te laat zijn om nog tijdig een (bijkomende) aanslag te vestigen. In het verleden werd ook al geoordeeld dat een hertaxatie niet meer mogelijk is als de oorspronkelijke aanslag vernietigd werd omwille van willekeur (Cassatie, 12.02.2004). Bij het vestigen van een nieuwe aanslag moet de fiscus zich immers baseren op dezelfde belastingelementen of een gedeelte ervan. Als deze belastingelementen echter willekeurig werden bepaald omdat ze op onjuiste gegevens steunen, dan is vestigen van een vervangende aanslag meteen ook uitgesloten. Wanneer de administratie geen belastbaar inkomen heeft kunnen aantonen in hoofde van de belastingplichtige omdat zij gefaald heeft in het bewijs, mag zij niet opnieuw in de gelegenheid worden gesteld om te trachten opnieuw het bewijs te leveren naar aanleiding van een nieuwe aanslag (Gent, 17.05.2005).Toch is er niet altijd reden tot juichen als er sprake is van willekeur…

Zo kwam er onlang een zaak voor het hof van beroep van een belastingplichtige die belast werd op een indiciair tekort omdat hij volgens de fiscus méér uitgaven dan inkomsten had. De aanslag werd echter vernietigd omdat de fiscus de uitgaven voor "reizen, ontspanning, verteer, geschenken, huishoudtoestellen, meubelen en herstellingen…" forfaitair geraamd had op 100.000 BEF. Het hof stelde immers vast dat deze raming gebeurde zonder verwijzing naar de concrete levensomstandigheden van het gezin die wijzen op het bestaan van dergelijke uitgaven. Volgens het hof betrof het een willekeurige indicie die aan het resultaat van de vermogensafrekening een willekeurig karakter gaf (Antwerpen, 11.04.2000).

De fiscus vestigde vervolgens een nieuwe aanslag, hoewel dat volgens de belastingplichtige niet meer mogelijk was omdat de eerste aanslag vernietigd werd wegens willekeur en onlangs kwam de zaak opnieuw voor. Het hof is het deze keer echter niet eens met de belastingplichtige (Antwerpen, 22.09.2009). Het hof stelt vast dat dit forfaitaire bedrag van 100.000,-BEF niet wordt hernomen in de vermogensafrekening en in de nieuwe aanslag overeenkomstig artikel 355 WIB92. Aldus werd de nieuwe aanslag gevestigd op de belastbare bestanddelen die niet willekeurig werden bevonden. Vermits een nieuwe aanslag gevestigd kan worden op dezelfde belastingelementen of op een gedeelte ervan, is het dus mogelijk om een nieuwe aanslag overeenkomstig artikel 355 WIB92 te vestingen, voor zover die nieuwe aanslag beperkt blijft tot de niet willekeurig vastgestelde belastingelementen (zie in deze zin Gent, 18 november 2008, T.F.R., 2009, nr.359, p.304 met noot H.SYMOENS).